Wird ein Formwechsel von einer Kapital- in eine Personengesellschaft vorgenommen, ist die Besteuerung der offenen Rücklagen der Kapitalgesellschaft bei fiktiv als eingelegt behandelten Anteilen als Gewinn der Gesamthand zu behandeln, nicht als Sondergewinn des bisherigen Anteilseigners.
Hintergrund
Die X GmbH & Co. KG (X-KG) ging durch formwechselnde Umwandlung aus der B-GmbH hervor. Alleiniger Kommanditist war D, der zuvor alleiniger Anteilseigner der B-GmbH war. Der Umwandlung wurde die Bilanz zum 31.12.2007 zugrunde gelegt. Für das Jahr 2007 nahm die B-GmbH außerbilanziell einen Investitionsabzugsbetrag in Höhe des Bilanzgewinns in Anspruch. Die Investitionsgüter wurden anschließend von der X-KG in den Jahren 2008 und 2009 angeschafft. Dementsprechend rechnete sie den Investitionsabzugsbetrag ihrem Gewinn der Folgejahre hinzu.
Das Finanzamt ging davon aus, dass im Zusammenhang mit der Umwandlung der Bilanzgewinn als fiktiv ausgeschüttet gilt. Dies führte zu einer entsprechenden Sonderbetriebseinnahme des Anteilseigners D. Der Investitionsabzugsbetrag war bei der Feststellung des fiktiven Dividendenanteils nicht abzuziehen. Im Feststellungsverfahren für 2007 stellte das Finanzamt einen erhöhten Sondergewinn des D fest.
Entscheidung
Der Bundesfinanzhof sah das anders. Er entschied, dass es bereits an einer Rechtsgrundlage für den festgestellten Sondergewinn des D fehlte. Wird eine Kapitalgesellschaft formwechselnd in eine Personengesellschaft umgewandelt, ist die Besteuerung der offenen Rücklagen der Kapitalgesellschaft bei fiktiv als eingelegt behandelten Anteilen als Gewinn der Gesamthand und nicht als Sondergewinn des bisherigen Anteilseigners zu behandeln. Die Vorschrift fingiert eine Totalausschüttung an die Anteilseigner der Kapitalgesellschaft, weil Gewinnrücklagen nach dem Formwechsel in eine Personengesellschaft zu Eigenkapital der Gesellschaft werden, das die Gesellschafter ohne ertragsteuerliche Belastung entnehmen können.
Hält der Anteilseigner die Anteile an der Kapitalgesellschaft am Übertragungsstichtag nicht in einem Betriebsvermögen und erfüllen die Anteile die gesetzlichen Voraussetzungen, gelten sie für die Ermittlung des Gewinns als am Übertragungsstichtag in das Betriebsvermögen der Personengesellschaft eingelegt. Es liegt eine fiktive Einlage in das Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft vor. Das Finanzamt stellte somit fehlerhaft einen Sondergewinn des D fest, die Feststellung war deshalb aufzuheben.
Das Finanzamt berücksichtigte fälschlich die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags nicht. Denn die Besteuerung war in jedem Fall sichergestellt: Mangels ausreichender Investitionen rückwirkend bei der Kapitalgesellschaft oder nach dem Formwechsel im Investitionsjahr durch Hinzurechnung zum Gewinn der Personengesellschaft. Die Besteuerung eines Gewinns aus einer fiktiven Totalausschüttung würde demnach in Höhe eines vor dem Umwandlungszeitpunkt in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbetrag zu einer doppelten Besteuerung führen. Demnach war die Zurechnung des Eigenkapitals um bis zum steuerlichen Übertragungsstichtag in Anspruch genommene und noch nicht durch Übertragung oder in anderer Weise aufgelöste Investitionsabzugsbeträge zu mindern.