Sonderbetriebsausgaben, die im Jahr der Entstehung des Aufwands nicht berücksichtigt wurden, können nicht in einem Folgejahr erfolgswirksam nachgeholt werden. Dem stehen die Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs entgegen.
Hintergrund
An der X-KG waren die Eheleute E und F zu je 50 % beteiligt. In 2008 entstanden F zur Wahrnehmung ihrer Gesellschaftsrechte Rechtsanwaltskosten, die sie aus privaten Mitteln beglich. Diese Aufwendungen wurden für 2008 nicht als Sonderbetriebsausgaben erklärt und dementsprechend vom Finanzamt bei der Gewinnfeststellung 2008 nicht berücksichtigt. Diese war inzwischen bestandskräftig.
Die Anwaltskosten aus 2008 machte F erst im Rahmen der Gewinnfeststellung für 2009 geltend. Das Finanzamt und auch das Finanzgericht lehnten die Berücksichtigung mit der Begründung ab, dass es sich um eine fehlerhafte Zusammensetzung des Eigenkapitals handelte. Diese kann im Wege des formellen Bilanzenzusammenhangs nicht berichtigt werden
Entscheidung
Die Revision vor dem Bundesfinanzhof hatte ebenfalls keinen Erfolg. Die Richter entschieden, dass die Kosten der gesellschaftsrechtlichen Beratung Sonderbetriebsausgaben der F darstellten. Da die Anwaltsleistungen bereits im Jahr 2008 erbracht wurden, ist eine entsprechende Verbindlichkeit bereits 2008 im Sonderbetriebsvermögen der F entstanden und führte zu Aufwand in 2008. Eine unmittelbare Berücksichtigung im Jahr 2009 war daher ausgeschlossen.
Bilanzierungsfehler sind grundsätzlich in der Bilanz des Wirtschaftsjahres zu berichtigen, in dem es zu der fehlerhaften Bilanzierung gekommen ist. Liegt für das Jahr, in dem es zu der fehlerhaften Bilanzierung gekommen ist, bereits ein Steuerbescheid vor, der aus verfahrensrechtlichen Gründen nicht mehr geändert werden kann, sind nach dem Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs fehlerhafte Bilanzansätze grundsätzlich in der ersten Schlussbilanz richtigzustellen, in der dies unter Beachtung der für den Eintritt der Bestandskraft und der Verjährung maßgeblichen Vorschriften möglich ist.
Die Berücksichtigung der Anwaltskosten kam für das Jahr 2009 nicht in Betracht. Denn die bilanzielle Behandlung durch die KG in 2008 war zwar fehlerhaft. Dies hat sich jedoch zum Ende des Wirtschaftsjahres 2008 nicht in einem fehlerhaften Bilanzposten niedergeschlagen. Die KG hätte für die Anwaltskosten in 2008 zunächst eine Verbindlichkeit gegenüber der Anwaltskanzlei im Sonderbetriebsvermögen der F passivieren und den Aufwand als Sonderbetriebsausgabe erfassen müssen. Die Verbindlichkeit war sodann durch Zahlung in Gestalt einer Einlage noch vor dem Bilanzstichtag 31. Dezember 2008 erloschen. Denn F hat die Anwaltsforderung noch in 2008 mit privaten Mitteln beglichen. Zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2008 – also in der Schlussbilanz des Vorjahres – war demnach aus diesem Vorgang kein Wirtschaftsgut mehr zu bilanzieren.
Die Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs können keine Grundlage dafür sein, einen im Vorjahr zu Unrecht unterbliebenen Ausweis einer Einlage nachzuholen. Denn in diesem Fall käme es zur Nachholung des richtigen Unterschiedsbetrags als Saldoposten der Gewinnermittlung und Teil des auszuweisenden Eigenkapitals. Eine so weitgehende Außerachtlassung der richtigen zeitlichen Zuordnung des ermittelten Gewinns ist nicht mit dem Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs zu begründen.